Bakanlık Adı Kurum Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu Tebliğin Adı Emeklilik Fayda Planlarında Muhasebeleştirme Ve Raporlamaya İlişkin Türkiye Muhasebe Standardı (Tms 26) Hakkında Tebliğ Tebliğ No SIRA NO: 23 Resmî Gazete Tarihi 01/03/2006 Resmî Gazete Sayısı 26095 EMEKLİLİK FAYDA PLANLARINDA MUHASEBELEŞTİRME VE RAPORLAMAYA İLİŞKİN TÜRKİYE MUHASEBE STANDARDI (TMS 26) HAKKINDA TEBLİĞ SIRA NO: 23 Amaç MADDE 1 – (1) Bu Tebliğin amacı; emeklilik fayda planlarında muhasebeleştirme ve raporlamaya ilişkin 26 nolu Türkiye Muhasebe Standardının yürürlüğe konulmasıdır. (2) Adı geçen Türkiye Muhasebe Standardı bu Tebliğ ekinde yer almıştır. Kapsam MADDE 2 – (1) Emeklilik fayda planlarında muhasebeleştirme ve raporlamaya ilişkin Türkiye Muhasebe Standardının kapsamı ekli TMS 26 metninde yer almaktadır. Hukuki dayanak MADDE 3 – (1) Bu Tebliğ, 28/7/1981 tarih ve 2499 sayılı Sermaye Piyasası Kanununun Ek-1 inci maddesi ile 24/2/2004 tarihli ve 2004/6924 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile yürürlüğe giren Türkiye Muhasebe Standartları Kurulunun Çalışmalarına İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmeliğin 9 uncu maddesinin (b) bendine dayanılarak hazırlanmıştır. Tanımlar MADDE 4 – (1) Bu Tebliğde geçen; (a) TMSK ve Kurul: Türkiye Muhasebe Standartları Kurulunu, (b) TMS: Türkiye Muhasebe Standartlarını, (c) TFRS: Türkiye Finansal Raporlama Standartlarını, ifade eder. Yürürlük MADDE 5 – (1) Bu Tebliğ 31/12/2005 tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri için geçerli olmak üzere yayımlandığı tarihte yürürlüğe girer. Yürütme MADDE 6 – (1) Bu Tebliğ hükümlerini Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu yürütür. Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu Emeklilik Fayda Planlarında Muhasebeleştirme ve Raporlamaya İlişkin Türkiye Muhasebe Standardı (TMS 26) Hakkında Tebliğ Gerekçesi 2499 sayılı Sermaye Piyasası Kanununun Ek- 1 inci maddesi hükmü ile kurulan Türkiye Muhasebe Standartları Kurulunun Bakanlar Kurulunun 24/02/2004 tarih ve 2004/6924 sayılı Kararı ile yürürlüğe giren “Türkiye Muhasebe Standartları Kurulunun Çalışmalarına İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmeliği”nin 9 uncu maddesinin (b) bendi hükmüne göre finansal tabloların gerçek, güvenilir, karşılaştırılabilir, ihtiyaca uygun, anlaşılabilir ve tutarlı finansal bilgiler üretebilmesini sağlayacak Türkiye Muhasebe Standartlarının oluşturulması öngörülmektedir. Ülkemizde; Türk Ticaret Kanunu, vergi kanunları, Bankalar Kanunu ve Sermaye Piyasası mevzuatında muhasebe ve finansal raporlamaya ilişkin farklı hükümlerin yer alması işletmelerin aynı hesap dönemi için değişik finansal tablolar düzenlemesine neden olmakta, hangi bilançoya göre oluşan kârın dağıtılması gerekeceği konusunda ciddi tereddütler yaşanmaktadır. Yayımlanacak Türkiye Muhasebe Standartlarıyla, tek tip finansal tablolar düzenlenmesi ve finansal tabloların Uluslararası Finansal Raporlama Standartlarıyla uygunluğunun sağlanması amaçlanmaktadır. İlişikteki Tebliğ; emeklilik fayda planlarında muhasebeleştirme ve raporlamaya ilişkin muhasebe standardının yayımlanması için hazırlanmıştır. Bu Tebliğde 31/12/2005 tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri itibariyle geçerli olmak üzere yürürlük öngörülmüştür. Bu sayede işletmelerin ve kurumların bu yeni uygulamalara hazırlanmalarına imkan sağlanmış olmaktadır. EK Türkiye Muhasebe Standardı (TMS 26) Emeklilik Fayda Planlarında Muhasebeleştirme ve Raporlama Kapsam 1. Bu Standart; emeklilik fayda planlarına ilişkin finansal tabloların hazırlandığı durumlarda, söz konusu finansal tablolara uygulanır. 2. Emeklilik fayda planları, bazen, “emeklilik planları”, “süper emeklilik planları” ya da “emeklilik fayda planları” gibi farklı isimlerle de adlandırılır. Bu Standart emeklilik fayda planını, katılımcıların işverenlerinden ayrı olarak raporlama yapan bir işletme olarak ele alır. Bu Standartta aksi öngörülmüş olmadıkça, diğer tüm Standartlar emeklilik fayda planlarının finansal tablolarına uygulanır. 3. Bu Standart; planın, bir grup olarak tüm katılımcılara yönelik muhasebeleştirilme ve raporlama konularını düzenler. Katılımcıların emeklilik fayda haklarının kendilerine bireysel olarak raporlanmasını düzenlemez. 4. “TMS 19 Çalışanlara Sağlanan Faydalar” Standardı, ilgili işverenin finansal tablolarında yer alan emeklilik faydalarının maliyetinin belirlenmesini düzenler. Dolayısıyla, bu Standart TMS 19’u tamamlar. 5. Emeklilik fayda planları; tanımlanmış katkı planları veya tanımlanmış fayda planları şeklinde olabilir. Bu planların büyük bir bölümü, katkı paylarının yatırıldığı ve emeklilik faydalarının ödendiği, ayrı bir yasal kişilikleri olan ya da olmayan veya birtakım mütevellileri bulunan ya da bulunmayan ayrı bazı fonlar oluşturulmasını gerektirir. Bu Standart, bu tür fonların oluşturulup oluşturulmadığı ve mütevellileri bulunup bulunmadığına bakılmaksızın uygulanır. 6. Sigorta şirketleri aracılığıyla yapılan varlık yatırımlarını içeren emeklilik fayda planları da, özel yatırım anlaşmalarının aynı muhasebe ve fonlama yöntemlerini gerektirir. Dolayısıyla, söz konusu emeklilik fayda planları; ilgili sigorta şirketi ile yapılan anlaşmanın belirli bir katılımcı veya katılımcılar grubu adına yapılmış olduğu ve sağlanan faydalara ilişkin yükümlülüklerin sadece sigorta şirketinin sorumluluğunda bulunduğu haller dışında yine bu Standardın kapsamındadır. 7. Bu Standart; kıdem tazminatları, ertelenmiş ücret/kazanç düzenlemeleri, uzun süreli çalışanlara sağlanan faydalar, özel erken emeklilik veya işten çıkarılma planları, sağlık ve refah planları veya ikramiye planları gibi çalışanlara sağlanan diğer faydaları kapsamaz. Ayrıca, devlet sosyal güvenlik uygulamaları şeklindeki sözleşmeler de bu Standart kapsamı dışındadır. Tanımlar 8. Bu Standartta geçen terimlerin anlamları aşağıdaki gibidir: Emeklilik fayda planları: Bir İşletmenin çalışanlarına, hizmetlerinin bitiminde veya bitimi sonrasında (yıllık gelir veya defaten ödeme şeklinde) sağlayacağı faydaların veya bu faydalara ilişkin katkıların; bir belgede yer alan koşullara veya işletmenin uygulamalarına dayanılarak emeklilik öncesinde belirlenebildiği veya tahmin edilebildiği anlaşmalardır. Tanımlanmış katkı planları: Emeklilik faydası olarak ödenecek tutarların, fona yapılan katkılar ve bu katkılar üzerinden elde edilen yatırım kazançları aracılığıyla belirlendiği emeklilik fayda planlarıdır. Tanımlanmış fayda planları: Emeklilik faydası olarak ödenecek tutarların, genellikle, çalışanların kazançları ve /veya hizmet sürelerine bağlı bir formül çerçevesinde belirlendiği emeklilik fayda planlarıdır. Fonlama: Gelecekte emeklilik faydalarına ilişkin olarak yapılacak ödemelerle ilgili yükümlülüklerin karşılanması amacıyla, işveren işletmenin dışındaki bir işletmeye (ilgili fona) varlık devri işlemidir. Aşağıdaki terimler de bu Standart kapsamında kullanılmıştır: Katılımcılar: Emeklilik fayda planının üyeleri ve plan tarafından sağlanan faydalardan yararlanma hakkı olan diğer kişilerdir. Sağlanacak faydalarda kullanılabilecek net varlıklar: Planın varlıklarından, taahhüt edilen emeklilik haklarının bugünkü aktüeryal değerleri dışındaki yükümlülükler düşüldükten sonra kalan varlıklardır. Taahhüt edilen emeklilik faydalarının bugünkü aktüeryal değeri: Mevcut ve geçmişteki çalışanlara, vermiş oldukları hizmete dayanılarak emeklilik fayda planı çerçevesinde ödeneceği tahmin edilen tutarların bugünkü değeridir. Kazanılmış haklar: Elde edilmeleri, ilgili emeklilik fayda planına göre hizmetin devamlılığı şartına bağlı olmayan faydalardır. 9. Bazı emeklilik fayda planlarına işverenler dışındakiler katkı sağlar; bu Standart anılan tür planların finansal tablolarına da uygulanır. 10. Emeklilik fayda planlarının çoğu resmi anlaşmalara dayanır. Bazı planlar gayri resmidir; fakat işverenlerin süregelen uygulamaları çerçevesinde belirli düzeyde bir yükümlülükleri bulunmaktadır. Bazı planlar işverenlere yükümlülüklerini plan çerçevesinde sınırlama imkanı sunarken, personelin işe devam edecek olması durumunda, herhangi bir planın işveren tarafından iptal edilmesi genellikle zordur. Gayri resmi bir plana da, resmi planla aynı muhasebe ve raporlama kuralları uygulanır. 11. Emeklilik fayda planlarının çoğu, kendilerine katılım paylarının yatırıldığı ve üzerlerinden faydaların ödendiği ayrı birtakım fonlar kurulmasını sağlar. Söz konusu fonlar, ilgili fon varlıklarının yönetiminden bağımsız hareket eden taraflarca idare edilebilirler. Anılan taraflar, bazı ülkelerde mütevelli heyeti olarak adlandırılır. Bu Standart kapsamında mütevelli terimi, bir vakfın kurulup kurulmadığına bakılmaksızın, söz konusu tarafları ifade etmek için kullanılmıştır. 12. Emeklilik fayda planları normalde; her birinin kendine özgü ayırt edici özellikleri bulunan, tanımlanmış katkı planları veya tanımlanmış fayda planları olarak tanımlanır. Bazen, her iki planın birden özelliklerini taşıyan planlar da olabilir. Söz konusu karma planlar bu Standart açısından, tanımlanmış fayda planları olarak kabul edilir. Tanımlanmış katkı planları 13. Tanımlanmış katkı planlarına ilişkin finansal tablolarda, sağlanacak faydalarda kullanılabilecek net varlıklar tablosu ve fonlama politikasına ilişkin açıklamalar yer alır. 14. Tanımlanmış katkı planları çerçevesinde katılımcının gelecekte elde edeceği fayda tutarları; ilgili işverenin, katılımcının veya her ikisinin birden ödediği katkı payları ile fonun faaliyet verimliliği ve yatırım kazançları çerçevesinde saptanır. İşverenin yükümlülüğü, genellikle, fona aktarılan katkı payları ile yerine getirilmiş olur. Bazen, cari katkı payları ile gelecek katkı payları ve yatırım gelirlerine ilişkin değişiklikler sonucunda ileride elde edilmesi beklenen faydalara ilişkin olarak aktüeryal bir değerlemeye başvurulabilmesine rağmen, normal şartlarda böyle bir değerlemeye gerek bulunmaz. 15. Katılımcılar, gelecekte elde edecekleri fayda düzeyini doğrudan etkilediğinden, planın işleyişi ile yakından ilgilenirler. Katılımcılar, katkı paylarının fona yatırılıp yatırılmadığı ve fayda sahiplerinin haklarının korunmasına ilişkin yeterli bir kontrolün bulunup bulunmadığını bilmek ister. İşveren ise, planın verimli ve adil bir biçimde işlemesiyle ilgilenir. 16. Tanımlanmış katkı planına ilişkin raporlamanın amacı; plan hakkında ve planda yer alan yatırımların performansı hakkında periyodik bir şekilde bilgi verilmesidir. Söz konusu amaç, genellikle aşağıdaki hususları içeren finansal tabloların hazırlanmasıyla gerçekleştirilir: a) Dönem içerisinde gerçekleşen önemli faaliyetlere ilişkin açıklamalar ve plana, planın üyeliği ile koşul ve içeriğine ilişkin herhangi bir değişikliğin etkisi; b) Döneme ilişkin işlemleri ve yatırım performansı ile planın dönem sonundaki finansal durumunu gösteren tablolar; ve c) Yatırım politikalarına ilişkin açıklama. Tanımlanmış fayda planları 17. Tanımlanmış fayda planlarına ilişkin finansal tablolar, aşağıda yer alanlardan herhangi birini içerir: a) Aşağıdaki hususları gösteren bir tabloyu: (i) Sağlanacak faydalarda kullanılabilecek net varlıkları; (ii) Taahhüt edilen emeklilik fayda haklarının, kazanılmış ve kazanılmamış haklar olarak ayrım yapılmak suretiyle gösterildiği bugünkü aktüeryal değerlerini; ve (iii) Ortaya çıkan fazla ya da açığı; veya b) Aşağıdakilerden herhangi birini içeren, sağlanacak faydalarda kullanılabilecek net varlıklar tablosunu: (i) Taahhüt edilen emeklilik fayda haklarının, kazanılmış ve kazanılmamış haklar olarak ayrım yapılmak suretiyle gösterildiği bugünkü aktüeryal değerlerini gösterir bir ifade içeren; veya (ii) Ekinde bulunan aktüeryal rapordaki buna ilişkin bilgiye atıf yapılan. Finansal tabloların düzenlendiği tarihte, herhangi bir aktüeryal değerlemenin yapılmamış olması durumunda; yapılmış olan en son değerleme esas alınır ve değerleme tarihiyle birlikte açıklanır. 18. 17 nci Paragraf çerçevesinde, taahhüt edilen emeklilik faydalarının bugünkü aktüeryal değerlerinin hesaplanmasında; hangi yöntemin kullanıldığı açıklanmak suretiyle, bugünkü maaş düzeyleri veya gelecekteki tahmini maaş düzeyleri dikkate alınmak suretiyle, planda yer alan koşullar çerçevesinde şimdiye kadar verilen hizmetlere ilişkin olarak taahhüt edilen faydalar esas alınır. Taahhüt edilen emeklilik faydalarının bugünkü aktüeryal değeri üzerinde önemli etkisi olan aktüeryal varsayımlardaki değişikliklerin etkisi de açıklanır. 19. Finansal tablolar, taahhüt edilen emeklilik faydalarının bugünkü aktüeryal değerleri ile sağlanacak faydalarda kullanılabilecek net varlıklar arasındaki ilişkiyi ve taahhüt edilen emeklilik faydalarına ilişkin fonlama politikasını açıklar. 20. Tanımlanmış fayda planlarında taahhüt edilen emeklilik faydalarına ilişkin ödemeler, ilgili planın yatırım performansı ve uygulama verimliliği ile birlikte finansal durumuna ve katılımcıların gelecekteki katkı payı yatırma gücüne de bağlıdır. 21. Tanımlanmış fayda planlarında, bir aktüer tarafından periyodik olarak planın finansal durumunun değerlendirilmesine, varsayımlarının gözden geçirilmesine ve gelecek dönemlerin katkı payı tutarlarına ilişkin öneriler yapılmasına ihtiyaç vardır. 22. Tanımlanmış fayda planlarına ilişkin raporlamanın amacı; biriken kaynaklar ve plan tarafından sağlanan faydalar arasında zaman içindeki ilişkinin değerlendirilmesinde yararlı olan, planın işleyişi ve mali kaynakları hakkında periyodik bilgi sağlamaktır. Anılan amaç, genellikle, aşağıdaki hususları içeren finansal tablolar hazırlanmak suretiyle gerçekleştirilir: a) Dönem içerisinde gerçekleşen önemli faaliyetlere ilişkin açıklamalar ve plana, planın üyeliği ile koşul ve içeriğine ilişkin herhangi bir değişikliğin etkisini; b) Döneme ilişkin işlemleri ve yatırım performansı ile planın dönem sonundaki finansal durumunu gösteren tabloları; c) İlgili tabloların bir bölümünde veya ayrı bir rapor aracılığıyla aktüeryal bilgi; ve d) Yatırım politikalarına ilişkin açıklama. Taahhüt edilen emeklilik faydalarının aktüeryal bugünkü değeri 23. Emeklilik faydalarından beklenen ödemelerin bugünkü değeri, katılımcıların ilgili dönem maaş düzeyleri veya emekli olacakları tarihe kadar olan sürede öngörülen maaş düzeyleri kullanılarak hesaplanabilir ve raporlanabilir. 24. Cari maaş düzeyi yaklaşımının benimsenmesinin nedenleri aşağıdaki gibidir: a) Planda yer alan her bir katılımcıya ait tutarın toplamı olan taahhüt edilen emeklilik faydalarının aktüeryal bugünkü değeri böylece daha objektif olarak hesaplanabilir, çünkü bu yaklaşım, öngörülen maaş düzeyinin kullanılmasına oranla daha az varsayım içerir; b) Maaş artışıyla bağlantılı olarak meydana gelecek emeklilik faydalarındaki artışlar, maaş artışının gerçekleştiği tarihte planın yükümlülüğü haline gelir, ve; c) Cari maaş düzeyi kullanılarak hesaplanan taahhüt edilen emeklilik faydalarının aktüeryal bugünkü değeri, planın kesintiye uğraması veya sona erdirilmesi durumunda ödenecek olan tutarla daha yakından ilgilidir. 25. Öngörülen maaş düzeyi yaklaşımının benimsenmesinin nedenleri aşağıdaki gibidir: a) Finansal bilgiler, yapılan varsayım ve tahminlere bakılmaksızın, işletmenin sürekliliği ilkesine göre hazırlanmalıdır, b) Nihai ödeme planlarında, emeklilik faydaları, emeklilik tarihinde veya buna yakın bir tarihteki maaşlar dikkate alınmak suretiyle belirlenir; bu nedenle maaşlar, katkı payları ve yatırım getiri oranları öngörülmek zorundadır; c) Fonlamanın büyük bir bölümünün öngörülen maaşlara dayanması halinde, öngörülen maaşların dikkate alınmaması durumunda, plan aşırı fonlanmamış iken aşırı fonlanmış ya da olması gerekenden eksik fonlanmış iken yeterli düzeyde fonlanmış gibi raporlanması sonucunu doğurabilir. 26. Cari ücretler esas alınarak tespit edilmiş taahhüt edilen emeklilik faydalarının aktüeryal bugünkü değeri, finansal tablo tarihleri itibariyle sahip olunan fayda yükümlülüklerini belirtmek amacıyla plana ilişkin finansal tablolarda açıklanır. Öngörülen ücretler esas alınarak tespit edilmiş taahhüt edilen emeklilik faydalarının aktüeryal bugünkü değeri ise, genelde fonlamanın temelini teşkil eden işletmenin sürekliliği ilkesi çerçevesinde potansiyel yükümlülüğün boyutunu belirtmek amacıyla açıklanır. Taahhüt edilen emeklilik faydalarının aktüeryal bugünkü değerinin açıklanmasına ek olarak, söz konusu taahhüt edilen emeklilik faydalarının aktüeryal bugünkü değerinin yorumlanmasına ilişkin çerçeveyi açık bir şekilde belirleyen gerekli açıklamalara da yer verilmesi gerekebilir. Bu tür açıklamalar, gelecek için planlanan fonlamanın ve öngörülen ücretlere dayanan fonlama politikasının yeterliliği hakkında bilgi veren yapıda olabilir. Anılan hususlar, finansal tablolar veya aktüer raporunun içinde yer alabilir. Aktüeryal değerlemenin sıklığı 27. Birçok ülkede aktüeryal değerleme, üç yılda birden daha sık bir sürede yapılmaz. Finansal tabloların düzenlendiği tarihte, herhangi bir aktüeryal değerlemenin yapılmamış olması durumunda, en yakın tarihli değerleme işlemi esas alınır ve söz konusu değerlemenin tarihi açıklanır. Finansal tabloların içeriği 28. Tanımlanmış fayda planlarında bilgi, aşağıda yer alan ve her biri aktüeryal bilgiye ilişkin farklı sunum ve açıklama yöntemlerini yansıtan gösterim şekillerinden biri kullanılmak suretiyle gösterilir: a) Finansal tablolarda; sağlanacak faydalarda kullanılabilecek net varlıkları, taahhüt edilen emeklilik faydalarının aktüeryal bugünkü değerini ve bunların sonucunda ortaya çıkan fazlalık veya açığı gösteren bir tablo yer alır. İlgili plana ilişkin finansal tablolar, sağlanacak faydalarda kullanılabilecek net varlıklardaki ve taahhüt edilen emeklilik faydalarının aktüeryal bugünkü değerindeki değişimi gösteren tablolar da içerir. Söz konusu finansal tablolarla birlikte, taahhüt edilen emeklilik faydalarının aktüeryal bugünkü değerini destekleyen ayrı bir aktüer raporu da bulunabilir; b) Sağlanacak faydalarda kullanılabilecek net varlıklar tablosunu ve sağlanacak faydalarda kullanılabilecek net varlıklar değişim tablosunu içeren finansal tablolar. Taahhüt edilen emeklilik faydalarının aktüeryal bugünkü değeri, ilgili tabloların dipnotlarında açıklanır. Söz konusu finansal tablolarla birlikte, taahhüt edilen emeklilik faydalarının aktüeryal bugünkü değerini destekleyen bir aktüer raporu da bulunabilir; c) Sağlanacak faydalarda kullanılabilecek net varlıklar tablosu ve sağlanacak faydalarda kullanılabilecek net varlıklar değişim tablosu ile birlikte, ayrı bir aktüer raporunda yer alan taahhüt edilen emeklilik faydalarının bugünkü değerini içeren finansal tablolar. Yukarıda belirtilen tüm gösterim şekillerinde, yönetimin veya yöneticilerin raporu niteliğinde bir mütevelliler raporu ve bir yatırım raporu da mali tabloların birer eki olarak sunulabilir. 29. Paragraf 28 (a) ve 28 (b)’de belirtilen gösterim şekillerini savunan görüşe göre; taahhüt edilen emeklilik faydalarının ve bu raporlama şekillerinde sağlanan diğer bilgilerin miktarlarının belirtilmesinin, finansal tablo kullanıcılarının planın cari durumunu ve yükümlülüklerini yerine getirebilme olasılığını değerlendirmelerine yardımcı olduğu ileri sürülmektedir. Bu görüşe göre aynı zamanda, finansal tabloların kendi başlarına tam olmaları gerektiği ve ek tablolara dayanılmasının uygun olmayacağı ileri sürülür. Diğer bir görüşe göre ise; Paragraf 28 (a)’da yer alan gösterim şeklinin, taahhüt edilen emeklilik faydalarının aktüeryal bugünkü değerinin borca ilişkin tüm özellikleri taşımamasına rağmen, bir borç bulunduğu izlenimi verebileceği ileri sürülmektedir. 30. Paragraf 28 (c)’de belirtilen gösterim şeklini savunan görüşe göre, paragraf 28 (a) da belirtildiği şekilde taahhüt edilen emeklilik faydalarının aktüeryal bugünkü değerinin sağlanacak faydalarda kullanılabilecek net varlıklar tablosuna dahil edilmemesi ve dahası, paragraf 28 (b) de belirtildiği şekilde dipnotlarda açıklanmaması gerektiği ileri sürülür. Bu yaklaşım, aktüerlerin taahhüt edilen emeklilik faydalarının aktüeryal bugünkü değerini her zaman için yatırımların piyasa değeri ile karşılaştırmadıklarını, bunun yerine yatırımlardan elde edilmesi beklenen nakit akışlarının bugünkü değerini dikkate alabildiklerini iddia eder. Bu nedenle, bu gösterim şeklini savunan yaklaşım, bu tür bir karşılaştırmanın ilgili aktüerin nihai değerlendirmesini yansıtmayacağını ve bunun yanlış anlaşılabileceğini ileri sürer. Bir başka yaklaşım da; taahhüt edilen emeklilik faydaları hakkındaki bilgilerin, bunların miktarının belirlenip belirlenmediğine bakılmaksızın, sadece, yeterli derecede açıklamaların yapılabileceği ayrı bir aktüer raporunda yer alması gerektiğine inanır. 31. Bu Standart, taahhüt edilen emeklilik faydalarıyla ilgili bilgilerin ayrı bir aktüeryal raporda açıklanmasını savunan yaklaşımı benimser. Taahhüt edilen emeklilik faydalarının aktüeryal bugünkü değerinin miktarlarının belirlenmesine yönelik eleştirileri reddeder. Dolayısıyla, Paragraf 28 (a) ve 28 (b)’de yer alan gösterim şekilleri ile, taahhüt edilen emeklilik faydalarının aktüeryal bugünkü değerini gösteren bir aktüer rapora finansal tablolarda atıfta bulunulması ya da ilgili finansal tabloların söz konusu raporla birlikte sunulmaları durumunda, Paragraf 28 (c)’de yer alan gösterim şekli de bu Standart kapsamında kabul edilir. Tüm planlar Plan varlıklarının değerlemesi 32. Emeklilik fayda planına ilişkin yatırımlar gerçeğe uygun değerleri ile gösterilir. Pazarlanabilir menkul kıymetler açısından gerçeğe uygun değer piyasa değeridir. Gerçeğe uygun değerin tespit edilmesinin mümkün olmadığı plan yatırımlarında, gerçeğe uygun değerin neden tespit edilemediği açıklanır. 33. Pazarlanabilir menkul kıymetlerin gerçeğe uygun değeri, menkul kıymetlerin rapor tarihindeki değerinin ve döneme ilişkin yatırım performansının en kullanışlı ölçüm yöntemi olması nedeni ile piyasa değeridir. Sabit itfa değeri olan ve ilgili planın yükümlülüklerinin tamamını veya belli bir kısmını karşılamak üzere satın alınmış menkul kıymetler, itfasına kadar sabit getirisi olduğu varsayımına dayanarak en son itfa değeri ile gösterilebilir. Plana ilişkin yatırımların gerçeğe uygun değerinin tespit edilmesinin mümkün olmadığı durumlarda; bir işletmenin toplam sahipliği gibi, gerçeğe uygun değerin neden kullanılmadığı açıklanır. Yatırımların piyasa değerinin veya gerçeğe uygun değerinin dışında bir değerle gösterildiği durumlarda ise genellikle gerçeğe uygun değer de açıklanır. Fonun faaliyetlerinde kullanılan varlıklar, buna ilişkin olarak uygulanabilen Standart hükümlerine göre muhasebeleştirilir. Açıklamalar 34. Tanımlanmış fayda planı veya tanımlanmış katkı planı olup olmadığına bakılmaksızın, emeklilik fayda planına ilişkin finansal tablolarda aşağıdaki hususlara da yer verilir: a) Sağlanacak faydalarda kullanılabilecek net varlıklar değişim tablosu; b) Uygulanan önemli muhasebe politikalarının özeti; ve c) İlgili planın tarifi ve dönem içerisinde plana ilişkin değişikliklerin etkisi. 35. Emeklilik fayda planları aracılığıyla hazırlanan raporlar, uygulanabilmelerinin mümkün olması durumunda, aşağıdaki hususları içerir: (a) Aşağıdakileri açıklayan, sağlanacak faydalarda kullanılabilecek net varlıklar tablosu; (i) Uygun olarak sınıflandırılmış dönem sonu varlıklar; (ii) Varlıkların değerleme esasları; (iii) Sağlanacak faydalarda kullanılabilecek net varlıkların %5’ini veya herhangi bir sınıf veya türdeki menkul kıymetin %5’ini aşan bir yatırıma ilişkin ayrıntılar; (iv) İşveren nezdinde yapılan yatırımların ayrıntısı; (v) Taahhüt edilen emeklilik faydalarının aktüeryal bugünkü değeri dışındaki yükümlülükler; (b) Aşağıdakileri gösteren, sağlanacak faydalarda kullanılabilecek net varlıklar değişim tablosu; (i) İşveren katkıları; (ii) Çalışan katkıları; (iii) Faiz veya kâr payı gibi yatırım gelirleri; (iv) Diğer gelirler; (v) Fayda ödemeleri veya borçları (örneğin emeklilik, ölüm ve sakatlık yardımları ile defaten ödenen tutarları içerecek detayda); (vi) Yönetim giderleri; (vii) Diğer giderler; (viii) Gelir üzerindeki vergiler; (ix) Yatırımların elden çıkarılmasından kaynaklanan kâr ve zararlar ile yatırımların değerindeki değişmeler; (x) Diğer planlardan ve diğer planlara yapılan transferler; (c) Fonlama politikasına ilişkin açıklama; (d) Tanımlanmış fayda planları açısından, ilgili plan şartlarında taahhüt edilen faydalar esas alınarak şimdiye kadar verilen hizmetler için cari veya öngörülen maaş düzeyleri dikkate alınarak hesaplanan taahhüt edilen emeklilik faydalarının (kazanılmış ve kazanılmamış haklar arasındaki ayrımı içerebilen) aktüeryal bugünkü değeri; bu bilgiler, finansal tablolarla bir arada yorumlanacak, bunlara eşlik eden bir aktüeryal raporda da yer alabilir; ve (e) Tanımlanmış fayda planları açısından, yapılan önemli aktüeryal varsayımlar ile taahhüt edilen emeklilik faydalarının aktüeryal bugünkü değerinin hesaplanmasında kullanılan yönteme ilişkin açıklama. 36. Emeklilik faydasına ilişkin planla ilgili bir rapor, finansal tabloların bir parçası veya ayrı bir rapor şeklinde söz konusu planın bir tanımını içerir. Anılan tanım aşağıdakileri içerebilir: (a) İşverenlerin ve kapsanan çalışan gruplarının isimleri; (b) Emeklilik faydalarından yararlanan katılımcıların ve yararlanması uygun bulunan diğer katılımcıların sayısı; (c) Planın türü (tanımlanmış katkı planı veya tanımlanmış fayda planı); (d) Katılımcıların plana katkıda bulunup bulunmadığını açıklayan bir not; (e) Katılımcılara taahhüt edilen emeklilik faydalarının tarifi; (f) Planın her türlü sona erme koşullarının belirtilmesi; (g) Raporun kapsadığı dönem boyunca (a) dan (f) ye kadar sayılan hususlarda oluşan değişiklikler. Kullanıcıların kolayca edinebileceği, ilgili planın tanımlandığı diğer belgelere atıfta bulunulması ve sadece sonradan ortaya çıkan değişikliklere ilişkin bilgi verilmesi de mümkündür. Yürürlük tarihi 37. “-” ___________________